201112.19
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(Fachanwalt Strafrecht Berlin) Steuerstrafrecht – BGH vom 8.2.2011 u.a. zur Unternehmereigenschaft i.S. von § 15 UStG (1 StR 24/10) LS

Die Berechtigung für den Vorsteuerabzug ergibt sich aus § 15 UStG

Abs.1 enthält hierzu folgende Regelung:

1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:
1. die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.  die entrichtete Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 eingeführt worden sind;3. die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen;4, die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;5. die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands, den der Unternehmer zu weniger als 10 Prozent für sein Unternehmen nutzt.

Für die Frage der Berechtigung des Vorsteuerabzuges ist daher zu prüfen, ob ein Unternehmen i.S. der Vorschrift vorliegt. Zunächst ist dabei  die Gesamtheit der Gegebenheiten des Einzelfalls den Umständen gegenüber zu stellen, unter denen gewöhnlich eine entsprechend vergleichbare wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird.

Nach dem BGH wird das „Bild des Handels“ ist durch die wiederholte Anschaffung und Veräußerung von Wirtschaftsgütern im Sinne eines marktmäßigen Umschlags von Sachwerten gekennzeichnet.

In einem aktuell zu entscheidenden Fall wurde ein Firma vorschaltet, die umsatzsteuerfrei innergemeinschaftliche Waren erwarb. Zum Schein wurden Fakturierungsketten aufgebaut. Die vorgeschalteten Firmen hatten weder ein Kapital- noch ein Abmahmerisiko zu tragen. Es lagen, so der BGH, Strohmanngeschäfte vor   Da die vorgeschalteten Firmen hier nicht als Unternehmer tätig waren, hatten auch die anderen Firmen im Hinblick auf die von diesen Firmen ausgestellten Rechnungen keinen Anspruch auf Erstattung der in diesen Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer.

Weiterhin ist, so der BGH das Vorliegen eines Unternehmers i.S.d. § 15 Abs. 1 UStG  bei solcher wirtschaftlicher Betätigung zu verneinen, die sich durch bewusste Beteiligung an und bewusste Ausnutzung von anderweitigen Steuerstraftaten steuerrechtliche Vorteile verschafft, wie etwa hier ,,Umsatzsteuergewinne“ auf der Grundlage von Umsatzsteuerhinterziehungen, die innerhalb einer eigens zu diesem Zweck geschaffenen Lieferkette begangen wurden.




BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS vom 8. Februar 2011
1 StR 24/10

AO § 370 Abs. 1 Nr. 1
UStG § 15 Abs. 1

Jedenfalls dann, wenn derjenige, für den eine Lieferung ausgeführt wird, weiß,
dass diese Teil eines auf Hinterziehung von Umsatzsteuer angelegten Systems
ist, so ist er hinsichtlich dieser Lieferung nicht als Unternehmer i.S.d. § 15 UStG
tätig. Macht er dennoch die in einer Rechnung für diese Lieferung ausgewiese-
ne Umsatzsteuer nach § 15 UStG als Vorsteuer geltend, begeht er eine Steuer-
hinterziehung.

BGH, Beschluss vom 8. Februar 2011 – 1 StR 24/10 – LG Hamburg

In der Strafsache

….

wegen zu 1.: Steuerhinterziehung
zu 2.: versuchter Steuerhinterziehung
zu 3.: Steuerhinterziehung u.a.
zu 4.: Steuerhinterziehung u.a.
zu 5.: Steuerhinterziehung u.a.

Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 8. Februar 2011 beschlossen:

Die Revisionen der Angeklagten gegen das Urteil des Landge-
richts Hamburg vom 12. August 2009 werden als unbegründet
verworfen.

Jeder Beschwerdeführer hat die Kosten seines Rechtsmittels zu
tragen.

Gründe:

1 Verfahrensgegenstand sind Steuerdelikte (Hinterziehung von Umsatz
steuer), die in den Veranlagungszeiträumen 2006 und 2007 im Rahmen von
,,zwei groß angelegten und gut organisierten sowie auf Verschleierung ausge-
richteten Steuerhinterziehungssystemen“ begangen (System ,,B.           „, B.
GmbH & Co. KG in S.         ; Steuerverkürzung durch un-
berechtigte Geltendmachung von Vorsteuer in Höhe von etwa 10 Mio. ) oder
versucht (System ,,H. „, H.                                    AG & Co. KG;
vergebliche unberechtigte Geltendmachung von Vorsteuer in Höhe von etwa
4,8 Mio. ) wurden. Die in näher festgestellter Weise hieran beteiligten Ange-
klagten wurden, differenziert nach Art und Maß ihrer Beteiligung, wegen vollen-
deten und/oder versuchten Steuerhinterziehungen jeweils zu Gesamtfreiheits-
strafe verurteilt.

2           Ihre auf eine von allen Angeklagten erhobene Verfahrensrüge und die
Sachrüge gestützten Revisionen bleiben erfolglos (§ 349 Abs. 2 StPO).

I.

3          Mit der Verfahrensrüge wird geltend gemacht, der in der am 5. Novem-
ber 2008 begonnenen Hauptverhandlung häufig als alleiniger Urkundsbeamter
der Geschäftsstelle (Protokollführer) eingesetzte Justizfachangestellte K.
sei zuvor entgegen § 153 Abs. 5 GVG nicht mit dieser Aufgabe betraut worden;
daher sei insoweit die Hauptverhandlung entgegen § 226 Abs. 1 StPO ohne
Urkundsbeamten der Geschäftsstelle durchgeführt worden (§ 338 Nr. 5 StPO).

4          1. Folgendes liegt zu Grunde:

5         Der Justizfachangestellte K.       war nach Bestehen der entsprechen-
den Prüfung seit 2004 am Verwaltungsgericht Hamburg tätig und dort 2006 mit
den Aufgaben eines Urkundsbeamten der Geschäftsstelle betraut worden. Zum
15. September 2008 wechselte er zum Landgericht Hamburg. Mit Verfügung
vom 22. September 2008 übertrug ihm die Personalleiterin die Aufgaben eines
Angestellten in Serviceeinheiten. Mit Schreiben vom 11. August 2009 (dem Tag
vor der Verkündung des angefochtenen Urteils) betraute ihn der Geschäftsleiter
des Landgerichts im Auftrag der Präsidentin des Landgerichts mit Wirkung vom
15. September 2008 mit den Aufgaben eines Urkundsbeamten der Geschäfts-
stelle beim Landgericht.

6          2. Eine Betrauung mit der Aufgabe eines Urkundsbeamten der Ge-
schäftsstelle muss erfolgen, bevor der Betraute diese Aufgabe wahrnimmt
(OLG Hamburg, MDR 1984, 337; Meyer-Goßner, StPO, 53. Aufl., § 153 GVG
Rn. 3), sie ist also nicht rückwirkend möglich. Wäre sie erst am 11. August 2009
erfolgt, wären zuvor bezüglich des Justizfachangestellten K.        die Voraus-
setzungen des § 153 Abs. 5 GVG nicht erfüllt gewesen.

7          3. Der Senat entnimmt jedoch die entsprechende Betrauung des Justiz-
fachangestellten K.        mit genügender Klarheit der genannten Verfügung
der Personalleiterin vom 22. September 2008.

8          a) Unter den Voraussetzungen von § 153 Abs. 5 GVG hier in Verbindung
mit § 8 der Allgemeinen Verfügung Nr. 22 (AV 22) der Justizbehörde der Freien
und Hansestadt Hamburg vom 13. Dezember 2004 (HmbJVBl 2004, 95 f.) kön-
nen Angestellte mit der Aufgabe eines Urkundsbeamten der Geschäftsstelle
betraut werden. Es handelt sich dabei um ein Geschäft der Justizverwaltung
i.S.v. § 22 Satz 1 HmbAGGVG, das den Gerichtspräsidenten zugewiesen ist.
Diese können gemäß § 22 Satz 2 HmbAGGVG zur Erledigung ihnen zugewie-
sener Justizverwaltungsgeschäfte die ihrer Dienstaufsicht unterstellten Justi-
zangehörigen heranziehen. Die Personalleiterin untersteht der Dienstaufsicht
der Präsidentin des Landgerichts. Sie ist, wie sich aus der ergänzenden Revisi-
onsgegenerklärung der Staatsanwaltschaft im Einzelnen ergibt, unter anderem
mit der Entscheidung über den Einsatz von Angestellten im Geschäftsbereich
des Landgerichts betraut. Einen Grundsatz, wonach insoweit eine Einschrän-
kung gelte, weil die Betrauung mit der Aufgabe eines Urkundsbeamten der Ge-
schäftsstelle durch den Präsidenten selbst erfolgen müsse, gibt es nicht (vgl.
BGH, Urteil vom 4. Juni 1985 – 1 StR 18/85, StV 1985, 492; allgemein zur Mög-
lichkeit, diese nicht an eine bestimmte Form gebundene Betrauung zugleich mit
der Zuweisung weiterer Aufgaben an den Angestellten zu verbinden, vgl. OLG
Bremen StV 1984, 109; Kissel/Mayer, GVG, 6. Aufl., § 153 Rn. 22).

9          b) Die Voraussetzungen von § 153 Abs. 5 GVG liegen hier vor. Bei Ein-
führung dieser Bestimmung (Gesetz zur Neuregelung des Rechts des Urkunds-
beamten der Geschäftsstelle vom 19. Dezember 1979, BGBl. I 2306) war die
Ausbildung von Justizangestellten nicht auf eine Tätigkeit als Urkundsbeamter
der Geschäftsstelle ausgerichtet (BT-Drucks. 8/2024, S. 10, 14). Daher sollte
sichergestellt werden, dass nur geeignete Angestellte (BT-Drucks. aaO S. 14)
nach sorgfältiger Prüfung im Einzelfall mit dieser Aufgabe betraut wurden (vgl.
Kissel/Mayer aaO). Inzwischen umfasst die Berufsausbildung zum Justizfach-
angestellten auch das Führen von Hauptverhandlungsprotokollen in Strafsa-
chen (vgl. § 3 Nr. 8 und § 4 der – bundeseinheitlichen – VO über die Berufsaus-
bildung zum/zur Justizfachangestellten <JFangAusbV> vom 26. Januar 1998
<BGBl. I 195> i.V.m. Nr. 8b der Anlage zu § 4 JFangAusbV). Wer die Ab-
schlussprüfung als Justizfachangestellter bestanden hat (§ 8 JFangAusbV),
bietet daher grundsätzlich die Gewähr für die gebotene Sachkunde bei der Pro-
tokollführung in Strafsachen. Dies deckt sich mit dem von der Revision vorge-
legten Schreiben der Präsidentin des Landgerichts vom 19. November 2009,
wonach ein Justizfachangestellter nach bestandener Prüfung als zur Protokoll-
führung befähigt angesehen wird.

10          c) Dementsprechend ist auch in der Stellenbeschreibung – die die objek-
tiven Kriterien bestimmt, die man erfüllen muss, um für die Übertragung des
Dienstpostens in Betracht zu kommen (allgemein zum Rechtscharakter von
Stellenbeschreibungen vgl. BAG AP GG Art. 33 Nr. 59; BAG NZA 2005, 1185,
1187) – , die der Einstellung des Justizfachangestellten K.     zu Grunde lag,
die Protokollführung in Strafsachen als ein wesentlicher Tätigkeitsschwerpunkt
genannt; auf sie entfallen 30 % der Arbeitszeit. Dem entsprechend lautet die
Funktionsbezeichnung dieser Stelle ,,Geschäftsstellenverwaltung mit Protokoll-
führung in einer … Strafkammer“. Dem entspricht, dass eine Tätigkeit als Pro-
tokollführer in Strafsachen ein Tätigkeitsmerkmal ist, das dazu führt, dass die
Stelle – wie hier – in die Vergütungsgruppe VIb BAT eingruppiert ist, während im
übrigen vergleichbare, aber nicht mit Protokollführung in Strafsachen verbunde-
ne Stellen regelmäßig in die Vergütungsgruppe VII BAT eingruppiert sind, also
niedriger besoldet werden.

11            d) Die ihm vorgelegten nachträglichen Erläuterungen der Justizverwal-
tung versteht der Senat insgesamt dahin, dass die in der Verfügung vom
22. September 2008 liegende Betrauung des Justizfachangestellten K.
mit den Aufgaben eines Urkundsbeamten der Geschäftsstelle mit dem genann-
ten Schreiben vom 11. August 2009 ausdrücklich auch schriftlich zum Ausdruck
gebracht werden sollte. Der Senat bemerkt jedoch, dass ein von Beginn an klar
dokumentiertes, nicht auslegungsbedürftiges Verwaltungshandeln das Verfah-
ren entlastet hätte.

II.

Auch die Sachrügen bleiben erfolglos.

1. Die abgeurteilten Taten (vor I) beruhten auf folgendem Hinterzie-
hungssystem:

14            a) Es wurden zum Schein Fakturierungsketten aufgebaut, die den Fir-
men B.       und H.    den Abzug von in Rechnungen ausgewiesener Umsatz-
steuer als Vorsteuer ermöglichen sollten. Zu diesem Zweck wurden jeweils
mindestens zwei Gesellschaften vorgeschaltet, deren Aufgabe im Wesentlichen
darin bestand, Rechnungen mit ausgewiesener Umsatzsteuer zu erstellen. Ir-
gendeinen Spielraum hatten sie dabei nicht, die Rechnungen waren ihnen zuvor
von den Angeklagten samt Lieferpapieren übersandt worden. Die Rechnungs-
summen waren dabei planmäßig so gewählt, dass ein ,,Umsatzsteuergewinn“
erwirtschaftet wurde, der verschleiert an Firmen im Ausland transferiert werden
konnte.

15              b) Im Einzelnen wurde folgende Vorgehensweise gewählt:

Die jeweils erste Firma der Kette ,,erwarb“ die Waren aufgrund einer in-
nergemeinschaftlichen Lieferung umsatzsteuerfrei von Unternehmern aus ande-
ren EU-Staaten. Diese erste Firma ,,veräußerte“ sie dann an eine andere in
Deutschland ansässige Firma. Der Nettoausgangsrechnungsbetrag wurde ge-
genüber dem Nettoeingangsrechnungsbetrag um gut 100 % ,,aufgepreist“. Die
in diesen Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer wurde von der ersten Ge-
sellschaft der jeweiligen Kette weder angemeldet noch abgeführt. Die dann in
der Kette nachfolgende Gesellschaft fakturierte die Waren mit geringem Auf-
preis – direkt oder unter Einschaltung einer dritten Gesellschaft – an die Firma
B.        oder die Firma H.    weiter. Die in den entsprechenden Rechnungen
ausgewiesene Umsatzsteuer wurde angemeldet und abgeführt. Damit sollten
sich die Umsätze der Firmen B.         und H.     gegenüber den Finanzbehörden
als unauffällig darstellen. Diese Firmen generierten den ,,Umsatzsteuergewinn“,
indem sie die in den an sie gerichteten Rechnungen ausgewiesene Umsatz-
steuer als Vorsteuer geltend machten. Die Waren wurden umsatzsteuerfrei an
Firmen im europäischen Ausland – jedenfalls auf dem Papier – weitergeleitet.

17              2. Obwohl die Firmen B.         und H.     danach keinen Anspruch auf
Abzug oder Erstattung von Vorsteuer hatten, haben die Angeklagten den Abzug
der in den jeweiligen Eingangsrechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer ver-
anlasst und so durch unrichtige Erklärungen Steuern verkürzt oder dies ver-
sucht.
18           Hier kommt allein eine Vorsteuererstattung gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 UStG in Betracht. Eine Vorsteuererstattung setzt voraus, dass in Rech-
nungen (§ 14 UStG) für Lieferungen eines anderen Unternehmers (§ 2 Abs. 1
UStG) an den Unternehmer, der den Vorsteuerabzug geltend macht, gesondert
Umsatzsteuer ausgewiesen ist. Die in den Fakturierungsketten den Firmen
B.    bzw. H.    vorgeschalteten Gesellschaften waren hier jedoch in diesem
Sinne keine Unternehmer, sondern nicht als Unternehmer einzustufende Stroh-
männer.

Bei der Entscheidung darüber, ob umsatzsteuerrechtlich ein Unterneh-
mer vorliegt, ist die Gesamtheit der Gegebenheiten des Einzelfalls den Um-
ständen gegenüber zu stellen, unter denen gewöhnlich eine entsprechend ver-
gleichbare wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird (vgl. EuGH, Urteil vom
26. September 1996, C-230/94, Rechtssache Enkler, Rn. 28, 30; vgl. hierzu
Heidner in Bunjes/Geist, UStG, 9. Aufl., § 2 Rn. 7). Entscheidend ist daher, ob
die jeweils hier den Firmen B.     oder H.   vorgeschaltete Firma als Teil der
Lieferkette wie ein typischer Händler gehandelt hat (vgl. BGH, Urteil vom
22. Mai 2003 – 5 StR 520/02, NStZ 2004, 578, 579 mwN; BFH BStBl II 1987,
752; Heidner aaO).

20         Dies ist zu verneinen. Das ,,Bild des Handels“ ist durch die wiederholte
Anschaffung und Veräußerung von Wirtschaftsgütern im Sinne eines marktmä-
ßigen Umschlags von Sachwerten gekennzeichnet (vgl. auch BFH HFR 2010,
21). Im hier in Rede stehenden Zusammenhang hatten die vorgeschalteten
Firmen weder ein Kapital- noch ein Abnahmerisiko zu tragen. Sie hatten viel-
mehr ohne eigenen Spielraum im Wesentlichen nur vorgegebene Rechnungen
auszustellen. Es liegen sog. Strohmanngeschäfte vor, da die vorgeschalteten
Firmen nicht im Rahmen eines Geschäftes, das wechselseitige Rechte und
Pflichten begründen sollte, eigene Interessen wahrnahmen. Vielmehr waren
sich die Beteiligten dieser Geschäfte darüber einig, dass die vorgeschalteten
Firmen ohne sonstige eigene Rechte oder Pflichten als im Lager der Firmen
B.       oder H.    stehende Hilfspersonen ausschließlich der Durchsetzung
von deren Interesse dienten (vgl. BGH aaO; Heidner aaO Rn. 13 jew. mwN).

Da nach alledem die vorgeschalteten Firmen hier nicht als Unternehmer
tätig waren, waren die Firmen B.       und H.    gemäß § 15 UStG nicht zum
Vorsteuerabzug im Hinblick auf die von diesen Firmen ausgestellten Rechnun-
gen berechtigt und hatten dementsprechend auch keinen Anspruch auf Erstat-
tung der in diesen Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer. Durch die
gleichwohl auf dieser Grundlage vorgenommenen Umsatzsteuervoranmeldun-
gen haben die Angeklagten (zumindest konkludent) für die Firmen B.
und/oder H.    eine Vorsteuerabzugsberechtigung behauptet und durch diese
unrichtigen Erklärungen (täterschaftlich) ungerechtfertigte Steuervorteile für
diese beiden Firmen erlangt oder zu erlangen versucht (vgl. auch BGH aaO).
Am Vorsatz besteht kein Zweifel.

22          3. Unabhängig davon tragen die Feststellungen auch noch aus einem
anderen Grunde die Schuldsprüche. Sowohl dem Angeklagten L.                (Ge-
schäftsführer Firma B.      ) als auch den Angeklagten P.        und Be.    (je-
weils Vorstand der H. ) war nämlich bekannt, dass sich diese Firmen durch
den (zumindest auf dem Papier erfolgten) Erwerb der in den Lieferketten faktu-
rierten Waren an Umsätzen beteiligten, die in Umsatzsteuerhinterziehungen
einbezogen waren. Auch deshalb waren die Firmen B.          und H.    – ebenso
wie die in den Lieferketten vorgeschalteten Unternehmer – hier nicht als Unter-
nehmer i.S.d. § 15 UStG tätig. Die in diesem Zusammenhang wesentlichen
Tatsachen – Vorsteuerabzug (bzw. der entsprechende Versuch) durch die Fir-                                          –
men B.      und H. , obwohl Verantwortliche dieser Firmen von der vorange-
gangenen Umsatzsteuerhinterziehung wussten – waren auch den übrigen An-
geklagten bekannt und sie machten sie sich bei ihrer Beteiligung am Tatge-
schehen zu eigen; sie sind daher auch ihnen zuzurechnen.

23           a) Der Wertung, dass die Firmen B.         und H.     hinsichtlich der hier
getätigten Geschäfte nicht als Unternehmer i.S.d. § 15 UStG tätig waren, liegt
eine Auslegung dieser Bestimmung zu Grunde, wie sie (auch) gemeinschafts-
rechtlich geboten ist. Gemäß Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der ,,Sechste(n) Richtlinie
77/388 EWG des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mit-
gliedsstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem:
einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage“ (ABl. Nr. L 145 S. 1; nach-
folgend Sechste Richtlinie) darf der Steuerpflichtige (Art. 4 Abs. 1 und 2 der
Sechsten Richtlinie; vgl. zum Begriff des Steuerpflichtigen auch EuGH, Urteil
vom 6. Juli 2006, C-439/04, C-440/04, Rechtssache Kittel u.a. Rn. 41 mwN)
,,die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer“ (unter anderem) ,,für Ge-
genstände“ abziehen, ,,die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert
wurden …“. Der Anspruch auf diesen Vorteil entfällt jedoch, wenn er in betrüge-
rischer Weise geltend gemacht wird, da eine betrügerische oder sonst miss-
bräuchliche Berufung (auch) auf Gemeinschaftsrecht verboten ist. Die Sechste
Richtlinie soll auch das Ziel fördern, Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen
und damit vergleichbare sonstige Missbräuche zu bekämpfen. Ein derartiger
betrügerischer Missbrauch liegt jedenfalls vor, wenn sich der Steuerpflichtige
bewusst an einem in eine Mehrwert- bzw. Umsatzsteuerhinterziehung einbezo-
genen Umsatz beteiligt: dabei kommt es nicht darauf an, ob er auch schon die
(frühere) Umsatzsteuerhinterziehung selbst begangen hat, sondern es genügt,
wenn ihm diese bekannt ist (vgl. EuGH aaO Rn. 54 ff., 61 mwN; die Auffassung
der Revision, dass diese Entscheidung ,,mittlerweile durch neuere Entscheidun-
gen [des EuGH] überholt sein dürfte“, teilt der Senat nicht, vgl. EuGH, Urteil
vom 7. Dezember 2010, C-285/09, Rechtssache R Rn. 52 ff.).

24           b) Unter diesen Umständen können auch die Firmen B.            und H.24
nach Auffassung des Senats nicht als Unternehmer i.S.d. § 15 UStG angese-
hen werden. Das Vorliegen eines Unternehmers i.S.d. § 15 Abs. 1 UStG ist in
Übereinstimmung mit dem allgemeinen Sprachgebrauch, bei solcher wirtschaft-
licher Betätigung zu verneinen, die sich durch bewusste Beteiligung an und be-
wusste Ausnutzung von anderweitigen Steuerstraftaten steuerrechtliche Vortei-
le verschafft, wie etwa hier ,,Umsatzsteuergewinne“ auf der Grundlage von Um-
satzsteuerhinterziehungen, die innerhalb einer eigens zu diesem Zweck ge-
schaffenen Lieferkette begangen wurden. Die sonstigen Voraussetzungen von
§ 370 AO liegen, wie dargelegt, vor.

25          c) Da nach alledem hier die Firmen B.        und H.    schon nicht i.S.d.
§ 15 UStG als Unternehmer tätig waren, bedarf es keiner Entscheidung, ob das
Recht zum Vorsteuerabzug auch mit der Begründung zu verneinen sein könnte,
dass unter den gegebenen Umständen (trotz möglicherweise durchgeführter
Warenbewegung i.S.d. § 3 Abs. 1 UStG) auch keine Lieferung im umsatzsteu-
errechtlichen, zum Vorsteuerabzug berechtigenden Sinne vorliegt (vgl. in die-
sem Zusammenhang BFHE 217, 94; BFH/NV 2011, 81; vgl. auch Muhler wistra
2009, 1, 5).

d) Soweit das Revisionsvorbringen in diesem Zusammenhang dahin zu
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verstehen ist, dass gegen die der genannten Begründung – Umsatzsteuerhin-
terziehung auch deshalb, weil die Firmen B.       und H.     wegen bewusster
Beteiligung an einem in eine Umsatzsteuerhinterziehung einbezogenen Umsatz
keine vorsteuerabzugsberechtigte Unternehmer sind – zu Grunde liegende Aus-
setzung des Gesetzes unter dem Blickwinkel des Bestimmtheitsgebotes (vgl.
Art. 103 Abs. 2 GG, § 1 StGB) Bedenken bestehen, teilt der Senat diese Auf-
fassung nicht.

27         aa) Nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts
und des Bundesgerichtshofs bestehen an der hinreichenden Bestimmtheit von
§ 370 AO selbst keine Zweifel (vgl. nur BVerfGE 37, 201; BGH, Urteil vom
19. Dezember 1990 – 3 StR 90/90, BGHSt 37, 266 ff.). Insoweit hat der Gesetz-
geber selbst abstrakt-generell hinreichend bestimmt über die Strafbarkeit ent-
schieden. Es gibt keinen Steueranspruch des Staates, der nach dem Willen des
Gesetzes nicht gegen eine rechtswidrige und schuldhafte Verkürzung straf-
rechtlich geschützt sein soll. Dies gilt umso mehr, als das materielle Steuerrecht
selbst aufgrund seines Eingriffscharakters dem allgemeinen, aus dem Rechts-
staatsprinzip folgenden Bestimmtheitsgebot unterliegt (Gesetzmäßigkeit der
Besteuerung, vgl. Tipke/Lang Steuerrecht, 20. Aufl., § 4 Rn. 150 ff.).

28           bb) Nach Auffassung des Senats bestehen auch hinsichtlich der Ausle-28
gung von § 15 UStG im vorgenannten Sinne mit Blick auf den Bestimmtheits-
grundsatz keine Bedenken. Sie ist nicht nur, wie dargelegt, ohne weiteres mit
dem Wortlaut des Gesetzes zu vereinbaren, sondern sie entspricht auch dem
Normzusammenhang und der Zwecksetzung des Umsatzsteuerrechts. Letztlich
soll der Endverbraucher die Umsatzsteuer tragen, der Unternehmer soll dage-
gen vollständig von der im Rahmen seiner gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit
geschuldeten oder entrichteten Umsatzsteuer entlastet werden. Dies gewähr-
leistet die Neutralität der umsatzsteuerlichen Belastung aller ihrerseits der Um-
satzsteuer unterliegenden wirtschaftlichen Tätigkeiten, unabhängig von den
Zwecken und (oder) Ergebnissen dieser Tätigkeiten (vgl. EuGH, Urteil vom
6. Juli 2006, C-439/04, C-440/04, Rechtssache Kittel u.a. Rn. 48 mwN). Jeden-
falls für die Adressaten des Umsatzsteuergesetzes – ausschließlich Unterneh-
mer, die auf Grund von Ausbildung und (oder) praktischer Erfahrung über das
einschlägige Fachwissen verfügen – ist dieser Normzusammenhang, als zuver-
lässige Grundlage für die Auslegung und Anwendung der Norm, ohne weiteres
erkennbar. Sie sind als regelmäßig dazu im Stande anzusehen, den Rege-
lungsgehalt dieses Gesetzes zu verstehen und ihm konkrete Verhaltensanwei-
sungen zu entnehmen (vgl. BVerfGE 48, 48, 56 f. mwN; BVerfG wistra 2010,
396, 404). Deswegen haben sie – über den Wortlaut der Vorschrift hinaus –
auch insoweit die Möglichkeit, das Verbot bestimmter Verhaltensweisen zu er-
kennen und die staatliche Reaktion vorauszusehen.

29           Die geschilderte Generierung von ,,Umsatzsteuergewinnen“ verstößt ge-
gen das dargelegte Prinzip der Umsatzsteuerneutralität. Der Staat erstattet
Vorsteuer, die er zuvor nicht in Form der Umsatzsteuer erhalten hat. Die ande-
ren Marktteilnehmer, die derartige illegale ,,Umsatzsteuergewinne“ nicht gene-
rieren, haben dadurch Wettbewerbsnachteile. Die hiermit verbundene Verlet-
zung der Gerechtigkeitsprinzipien des Umsatzsteuergesetzes und die daraus
resultierenden strafrechtlichen Konsequenzen sind nach Auffassung des Se-
nats für jedermann, jedenfalls aber für die Adressaten des Umsatzsteuergeset-
zes, zu denen die Angeklagten zählen, erkennbar.

30             4. Auch im Übrigen hat die Überprüfung des Urteils auf Grund der Revi-
sionsrechtfertigungen keinen Rechtsfehler zum Nachteil der Angeklagten erge-
ben.

Nack                                     Wahl                     Hebenstreit

RiBGH Prof. Dr. Jäger ist wegen
Urlaubsabwesenheit an der
Unterschrift verhindert.

Nack                            Sander